Если в суде результаты проверки отменены частично, компании не удастся получить возмещение расходов на подачу жалобы*(1). Тот факт, что несостоятельность выводов инспекторов подтверждена, роли не играет.

Налоговый и Гражданский кодексы предусматривают право возмещения ущерба, причиненного компании инспекцией*(2). Однако судебная практика не считает таким ущербом затраты фирмы на подготовку возражений на акт проверки и апелляционной жалобы на решение о привлечении ее к налоговой ответственности, содержащие ошибочные выводы проверяющих. Насколько такая практика соответствует закону и Конституции РФ? На наш взгляд, она неконституционна.

Показательный пример — дело ОАО «Северные кристаллы» против ФНС России и УФНС по Мурманской области*(3).
Компания обратилась к аудиторской фирме для написания возражений на акт проверки (200 000 руб.), а позже и апелляционной жалобы в УФНС на решение о привлечении ее к ответственности (400 000 руб.).

Управление частично снизило размеры доначисленных налогов, пеней и штрафов. Фирма посчитала, что действия налоговиков причинили ей ущерб в сумме 400 000 рублей, затраченных на составление апелляционной жалобы, и обратилась в суд. Однако суды первой и апелляционной инстанций отказали компании в требовании о взыскании такого ущерба. Незаконность выводов проверяющих в этих документах подтверждается частичной отменой решения инспекции (из обжалованной части) вышестоящим налоговым органом, суды сочли действия контролеров правомерными.

Арбитры обосновали свои судебные акты следующими выводами:
— проверяющие действовали в пределах своих законных полномочий;
— выводы и предложения инспекторов в акте проверки предусмотрены законом, следовательно, правомерны;
— затраты на подготовку апелляционной жалобы также нельзя признать убытками, так как жалоба была правомерно частично удовлетворена вышестоящим налоговым ведомством;
— компания не доказала причинение ей вреда действиями инспекции и УФНС;
— убытки, причиненные проверяемым фирмам правомерными действиями инспекторов, возмещению не подлежат*(4);
— убытки — это расходы компании, направленные на восстановление нарушенного права неправомерными действиями другого лица*(5);
— затраты фирмы в данном случае не являются убытками, подлежащими возмещению с инспекции по закону, так как урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе осуществления предпринимательской деятельности, следует рассматривать как элемент обычной хозяйственной деятельности.

При этом суд апелляционной инстанции сослался на прецедентную практику ВАС РФ*(6).

С приведенной аргументацией трудно согласиться. Во-первых, досудебная апелляционная жалоба фирмы на решение инспекции о привлечении к налоговой ответственности — это предусмотренный законом способ восстановления ее нарушенного права*(7). Тот факт, что права компании восстановлены УФНС, а не судом, не означает, что такого нарушения вообще не было. В этой связи расходы на подготовку такой жалобы под определение убытков*(8) подпадают.

Во-вторых, нельзя согласиться с выводом судов о том, что акт проверки не нарушает прав фирмы в принципе. Конституционный Суд РФ*(9) указывает, что акт проверки является итоговым документом налогового контроля. Он выступает правоприменительным актом, которым возбуждается преследование фирмы за совершение налогового правонарушения, то есть явно затрагивает права компании*(10).

В своем определении Конституционный Суд РФ отметил*(11), что даже требование о представлении документов, вынесенное в ходе контрольных налоговых мероприятий, не может быть направлено фирме произвольно. Оно может быть обжаловано в суде как нарушающее право компании на законный и обоснованный налоговый контроль.

В-третьих, трудно признать правомерными действиями включение в акт налоговой проверки и в решение о привлечении к налоговой ответственности ошибочных выводов.

Согласно Налоговому кодексу инспекторы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах*(12). Нарушение этой законной обязанности — правонарушение (неправомерное поведение). В противном случае неправомерными можно будет признать только действия налоговиков, явно выходящие за рамки их компетенции (например, привлечение фирмы к уголовной ответственности). Однако арбитражные суды, признавая те или иные ненормативные акты недействительными, устанавливают их незаконность и необоснованность (т.е. противоправность) не только по процессуальным основаниям.

В-четвертых, представляется ошибочной оценка судом затрат компании как расходов на урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе предпринимательской деятельности (элемент обычной хозяйственной деятельности). Такие затраты обусловлены незаконными действиями контролеров, что исключает подобную квалификацию. В противном случае следует признать, что необоснованные акты налоговых ведомств носят в России регулярный и естественный характер, а налоговые споры — разновидность российского бизнеса (источник дохода). Но в такой интерпретации судебная защита от произвола государства*(13) носит декларативный, нереальный характер.

Примечание. Обстоятельство, что спорные выводы арбитражных судов опираются на практику Президиума ВАС РФ, указывает, что эта проблема носит общий характер и может быть разрешена только на уровне Конституционного Суда Российской Федерации.

К. Сасов,
ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп», к.ю.н.

«Актуальная бухгалтерия», N 9, сентябрь 2012 г.